La conmutación del usufructo viudal tributará únicamente por ISD en los casos de pago del haber legitimario del cónyuge viudo, esto es, aquellos derechos que la norma civil atribuye, ex lege, en las herencias intestadas, a éste (art. 839 y 840 del Cc en relación con el 57 del RISD).
Quedan fuera los supuestos de conmutación del usufructo universal y vitalicio atribuido vía testamentaria al cónyuge viudo, a no ser que el testamento lo permita (legado alternativo).
La conmutación del usufructo viudal debe hacerse por bienes o derechos que tengan un valor equivalente al derecho de usufructo de acuerdo con las reglas del artículo 49 del RISD (art. 57 del RISD).
Si se adjudicaren bienes por un valor superior, habrá un exceso de adjudicación que tributará por TPO o por el impuesto de donaciones en atención a si hay contraprestación o no.
En estos casos, puede entrar en juego la excepción por indivisibilidad del artículo 1062 del Cc.
En los casos en que se conmuta el usufructo viudal cuando la norma civil o fiscal no lo permite, se practicarán las siguientes liquidaciones;
a) En primer lugar, se deberá liquidar el ISD de acuerdo con el título sucesorio.
b) En segundo lugar, el cónyuge viudo deberá liquidar TPO por la adquisición de la nuda propiedad de los bienes entregados.
c) En tercer lugar, los hijos deberán liquidar por la adquisición del usufructo vitalicio que ingrese en su patrimonio. En este sentido, debe tenerse en cuenta la regla establecida en el artículo 51.4 del RISD, referida a la consolidación de dominio.
Todo ello, sin perjuicio de la tributación que proceda por los eventuales excesos de adjudicación que puedan producirse.
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