La consulta de la Dirección General de Tributos V0028-26 de 09 de enero de 2026 resuelve una consulta sobre la tributación de las donaciones mortis causa en el Impuesto de Donaciones.
Supuesto de hecho:
Matrimonio residente en Cataluña que realiza de manera reciproca dos donaciones mortis causa con transmisión de presente a cuenta de su futura herencia: él entrega a ella participaciones de una sociedad y ella a él la plena propiedad de un inmueble.
Consulta:
Tributación de la operación en el Impuesto de donaciones.
Según el artículo 3 de la Ley del Impuesto de Sucesiones constituye el hecho imponible del impuesto las adquisiciones por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
Y el artículo 11 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones establece que son títulos sucesorios las donaciones mortis causa.
Por tanto, las donaciones mortis causa son títulos sucesorios y las adquisiciones estarán sujetas al Impuesto de sucesiones y donaciones como adquisiciones mortis causa y no como adquisición inter vivos.
Se aplicarán las normas relacionadas a las adquisiciones mortis causa, siendo la fecha del devengo el día en que se formalice el contrato.
La consulta explica también la fiscalidad de las donaciones mortis causa en el IRPF, como resumen destaca:
- la transmisión por donación mortis causa no genera ganancia patrimonial
- si el beneficiario de la donación tramite antes de cinco años los bienes recibidos por la donación mortis causa, se subrogará en la posición del donante respecto al valor y fecha de adquisición para el cálculo de la posible ganancia patrimonial.
Podéis leer el texto de la consulta aquí.
Buenos días, Beatriz y José María.
El problema es que la ATC sigue anclada en considerar a la donación mortis causa con transmisión inmediata de presente como asimilada a donación intervivos y a hacerla tributar por Impuesto de donaciones ( recientemente, la consulta DGTiJ V640-2025) .
Está interpretando extralimitada y torticeramente el 632.4 del CTC, que únicamente se refiere a las reducciones aplicables a estas operaciones («a tal efecto») para seguir con su antiguo criterio interpretativo recaudatorio de la resolución 6/2010, que la considera a todos los efectos como inter vivos, cuando la donación mortis causa es título sucesorio por disposición expresa de la LISD; la propia existencia de ese parágrafo 632.4 CTC confirma implícitamente que la GC la reconoce como título sucesorio ( ¿qué podría hacer si no?).
Distinto es el supuesto de pacto sucesorio de atribución particular con transmisión de presente, que la propia norma civil catalana considera «donación», quizá por la principal razón subyacente de ser naturalmente irrevocable unilateralmente, a diferencia de la donación mortis causa, que es libremente revocable por la simple afirmativa del disponente.
La donación mortis causa con transmisión inmediata de presente puede acogerse a las reducciones fijadas en esa sección y no en la sección de adquisiciones mortis causa, pero nada más; continua siendo un título sucesorio (no está habilitada la Generalitat para modificar la ley estatal en este punto) y tendrán que aplicarse a ella el resto de las disposiciones correspondientes como adquisición mortis causa.
Podría incluso discutirse si la GC puede alterar las reducciones y beneficios fiscales, pues la ley de cesión de tributos establece como límite normativo el que no puedan empeorarse las estatales; si esta alteración supone un empeoramiento o no sería discutible, y en este sentido habría base para seguir aplicando al menos la reducción de parentesco estatal en los casos en que las circunstancias familiares lo habiliten.
Fuera de esto, no hay duda que no liquida por IRPF más que si concurren las circunstancias que dispone el 36 LIRPF, pues la GC no tiene competencia alguna en este ámbito, por lo que aun con estos inconvenientes puede seguir siendo interesante activarla.
En todo caso, resulta estupefaciente que la DGT sea desoída constantemente por un inferior jerárquico, generando esta inseguridad jurídica y económica, menoscabando de paso la efectividad del derecho civil catalán.
Buenas tardes Javier,
Gracias por el comentario
Un abrazo
Beatriz y Josep Maria
Gracias por el comentario Javier,
Un saludo,
Josep Maria y Beatriz
Buenos días.
Discrepo del criterio de la DGT (obligada por el TS) y de mi admirado compañero Javier Satué.
Llamar -como hace el CCCat- donación mortis causa (DMC) a la transmisión de presente de bienes, con carácter esencialmente revocable (especialidad respecto a las inter vivos) es puro nombre: puede conseguirse ese efecto con una donación entre vivos acordando su revocabilidad ad nutum; e ineficacia en caso de premoriencia del donatario.
Aquí hay una contaminación tributaria: se busca quedar sujeto al IS (por una transmisión actual), y exento de ganancia patrimonial en IRPF, que, como es sabido, no grava los incrementos mortis causa. El planteamiento es idéntico -por fuerza- al de la citada STS de 2016 en la que, en efecto, se declaró no sujeta la ganancia patrimonial derivada de la transmisión ¡actual! en un pacto sucesorio gallego…Lo cual ha dado lugar a una extendidísima práctica en Galicia (cerca de 20.000 al año -el 40% de los testamentos que se otorgan-, por apenas 1400 en Cataluña) que persigue evitar esa tributación por IRPF. De ahí la reacción del legislador para paliar -algo- el golpe: si se transmite el objeto por el adquirente en los cinco años siguientes, ha de tributarse de acuerdo con el valor de adquisición del disponente -y no del adquirente- del pacto sucesorio.
En mi opinión, las DMC con transmisión actual y los pactos sucesorios con transmisión actual deberían quedar sometidas (en cualquier sitio, Galicia incluida) al criterio de puro sentido común acogido por del art. 431-29.3 CCCat: «Si en el pacto sucesorio de atribución particular existe transmisión de presente de bienes, el acto se considera donación». Claro.
En contra, se argumentará que producen efectos hereditarios…Sí, sí, como las donaciones: ¿qué son, si no, la imputación, computación o colación?
Felicito a los autores de este blog porque es magnífico; y muestra una extraordinaria capacidad de localización de resoluciones y sentencias. Mil gracias.
Jesús Gómez Taboada
Buenas tardes,
Muchas gracias por el comentario, da mucho sentido a lo que hacemos.
En relacion a la fiscalidad de este tipo de donaciones es sin duda, una cuestion controvertida, en la que la cuestion fiscal desdibuja el fundamento civil de esta figura como instrumento para ordenar la sucesion.
Creemos que se debe partir de dicho fundamento para sujetarla al impuesto de donaciones o al de sucesiones, haya entrega de presente o no.
Gracias y un saludo,
Beatriz y Josep Maria
Agradezco tu consideración, Jesús, y te expreso la misma hacia ti.
Si esa donación inter vivos que planteas tuviera esas características, habría muchas razones para considerarla mortis causa, porque la DG la ha hecho gravitar esencialmente sobre su revocabilidad unilateral y libérrima y consiguiente eficacia definitiva a la defunción del donante.
Sólo te indico que la coletilla del 431-29.3 CCC tiene origen notarial, y que su mentor/autor se ha arrepentido muchas veces de haberla incluido, a la vista del iter fiscal que se ha producido después pues nada ni nadie le propuso o sugirió otra cosa; lo hizo por razones puramente civiles, pero la administración se agarró a ese clavo a efectos fiscales.
Otras legislaciones territoriales prevén una figura similar con transmisión de presente y no se considera expresamente como donación inter vivos, con lo que la administración autonómica que toca se ve en dificultades para no aceptar el caracter preeminente sucesorio, a la vista de las consultas de la DGT central.
Yo creo que el problema de fondo es que chirría efectivamente que cualquier transmisión gratuita de presente naturalmente irrevocable sin más, sea por donación o por pacto sucesorio particular, no pague impuesto de donaciones; pero chirría menos o directamente no lo hace cuando se hace en el marco de un concepto e intencionalidad clara y específicamente sucesorio, que es lo que ocurre en los pactos gallegos de apartación que motivaron la STS 2016, los heredamientos cumulativos catalanes o la definición, supuestos en los que hay una situación sucesoria prevalente que pretende cerrarse con esas instituciones, sea para instituir heredero de forma irrevocable anticipándole lo que debería ser conceptualmente una parte sustancial del patrimonio del futuro causante en el heredamiento cumulativo, o para apartar a un legitimario definitivamente; las demás atribuciones particulares gratuitas de presente, que puedan funcionar como meros anticipos a cuenta de legítima en su caso ( pues podría no darse ese efecto siquiera), no deberían quedar sujetas a ese criterio, pues en definitiva su razón de ser sólo es eventual o tangencialmente sucesoria, y son naturalmente irrevocables.
La falta de una articulación teórica consistente en este tema dificulta llegar a conclusiones lógicas , pues la normativa de IRPF y las consultas de la DGT metieron en el mismo saco todos los supuestos de pacto sucesorio, cuando la tipología y razones de fondo no son iguales.
Ahora bien, la donación mortis causa admitida en derechos territoriales con transmisión de presente es naturalmente revocable ad nutum y despliega su eficacia definitiva a la premoriencia del donante y tiene por tanto un fuerte contenido sucesorio que hace plausible y aceptable conceptualmente que liquide por impuesto de sucesiones.
No parecería lógico permitir desmontar esa revocabilidad esencial a través de modalizaciones que la hicieran imposible, como por ejemplo sería un juego de sustituciones interminable u otros subterfugios, aunque sobre el papel sea posible por la supletoriedad de la normativa sobre legados aplicable a las mismas.
La LISD declara título sucesorio sujeto al mismo a la donación mortis causa, y el 432-1.3 CCC la conceptúa así aunque haya transmisión de presente bajo las condiciones apuntadas de revocación libre o premoriencia que yo personalmente, si la autorizo, no dejo modalizar, precisamente para no dar lugar a una desnaturalización que impidiera obtener el tratamiento fiscal por sucesiones.
Recordemos que el TSJC y la DG ( resolución 18/4/2008) admitió la inscripción de las donaciones mortis causa catalanas con transmisión inmediata si se hacen estrictamente en los términos tasados por la norma, titularidad que es claudicante hasta la muerte del donante.
La ATC creo que no sabe qué hacer; mantiene el criterio sobre el papel en las consultas, a pesar de la repetición de las consultas de la DGT, pero no está girando complementarias por liquidar por IS y no por ID en estos casos, quizá porque prevé que los tribunales se las tirarían abajo.
Gracias también por vuestro esfuerzo constante Beatriz y JM.